Pode uma Entidade Religiosa que realiza trabalhos de filantropia obter também a Imunidade das Contribuições Sociais?

Categoria: Artigos Publicado por: Departamento Tributario
A inspiração para esse artigo foi à dificuldade das Igrejas que realizam trabalhos sociais e filantrópicos em obter além da imunidade perante os impostos, à imunidade perante as Contribuições Sociais.
I – Da imunidade das contribuições sociais para as Entidades de Assistência Social.
Preliminarmente, antes de adentrarmos na imunidade das Contribuições Sociais propriamente dita, necessário se faz breve introdução acerca imunidade constitucional para Templos de qualquer culto.

A Constituição Federal de 1988 prevê a Imunidade de Impostos para os Templos de Qualquer Culto. Veja-se:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(…)
VI – instituir impostos sobre:
(…)
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços (…) das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
(…)
§ 4º – As vedações expressas no inciso VI, alíneas b e c, compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços relacionados com as finalidades essenciais das entidades nela mencionadas. (grifamos)
Importante se faz destacar que imposto não é contribuição social. Ambos são Tributos, contudo possuem natureza diversa. Este item será melhor detalhado mais adiante.

Além dessa imunidade aos impostos mencionada no item anterior, que abrange os Templos de qualquer culto e as Instituições de Assistência Social, existe também a imunidade das contribuições sociais para as Entidades de Assistência Social, por força do artigo 195, § 7º, da Carta Magna, abaixo transcrito:

“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
(…)
§ 7º – São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.” (grifamos)
Conforme mencionado anteriormente, considera-se entidade beneficente de assistência social aquela que realiza trabalhos relacionados com a proteção à família, à maternidade, à infância, à adolescência e à velhice, o amparo às crianças e aos adolescentes carentes, a promoção da integração ao mercado de trabalho, a habilitação e reabilitação das pessoas com deficiência e a promoção de sua integração à vida comunitária, e a defesa de direitos, que visa a garantir o pleno acesso aos direitos no conjunto das provisões sócio assistenciais.

Importante se mencionar que a imunidade de impostos se aplica tanto aos Templos de qualquer culto como Instituições de Assistência Social, ao passo que a imunidade das Contribuições Sociais aplica-se somente as últimas.

Destaca-se ainda que apesar de todo o texto constitucional fazer referência à “isenção”, é consenso tanto na doutrina quanto na jurisprudência que referida limitação ao poder tributar revela verdadeira “imunidade”, na medida em que está prevista no corpo da própria Constituição Federal.

II – Da diferença entre a Imunidade perante os Impostos e da imunidade perante as contribuições sociais.

Conforme exposto anteriormente, a imunidade, constante da constituição federal, dos Templos de qualquer culto é somente para os Impostos, já a imunidade constitucional para das entidades de assistência social abrange as contribuições sociais.

Os impostos, os quais os Templos têm imunidade, conforme disposto no art. 16 do CTN, é todo tributo que tem por fato gerador um ato particular independente de qualquer atividade estatal específica em relação ao contribuinte, como ocorre no II, IE, IPI, ICMS, IPTU, IPVA, dentre outros.

Também disposto no art. 145, I da CF, o imposto não é vinculado a qualquer atuação do Estado, ou seja, não é necessário que o Poder Público desenvolva qualquer atividade específica em relação ao contribuinte, o fato gerador que motiva a cobrança do imposto está previsto na lei.

Já as contribuições sociais, as quais as entidades de assistência social têm imunidade, são destinadas a um determinado grupo ou atividade, como por exemplo: INSS, PIS (Programa de Integração Social), vinculadas a uma contraprestação Estatal.

Ressalta-se que o Supremo Tribunal Federal pacificou entendimento de que a imunidade tributária relativa aos impostos não abrange as contribuições sociais, ou seja, os Templos de qualquer culto não tem imunidade perante referidas contribuições. Veja o entendimento externado pelo Supremo Tribunal Federal sobre o esse tema:

“Constitucional. Tributário. Previdenciário. Contribuições sociais. Empresários, autônomos e avulsos. Lei Complementar nº 84/96. Constitucionalidade. Imunidade tributária recíproca para impostos. Não incidência na hipótese. Ausência de prequestionamento. Súmulas nºs 282 e 356 desta Corte. 1. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal se firmou no sentido da constitucionalidade da contribuição social incidente sobre a remuneração ou retribuição paga ou creditada aos segurados empresários, trabalhadores autônomos, avulsos e demais pessoas físicas, objeto do art. 1º, inciso I, da Lei Complementar nº 84/96, contribuição essa a cargo das empresas e pessoas jurídicas, incluindo nesse rol as cooperativas. 2. A imunidade tributária, inclusive a recíproca, restringe-se aos impostos, não abrangendo as contribuições. 3. A alegação referente à não incidência da referida contribuição, na hipótese dos autos, para os municípios, pelo fundamento de se tratar de ente público, não restou prequestionada, incidindo, na espécie, a Súmula nº 282 desta Corte. 4. Agravo regimental não provido. STFAG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 450.314 MINAS GERAIS”.

Portanto, restou validado pelo Supremo Tribunal Federal de que a imunidade constitucional aplicável aos templos de qualquer culto não se estende às contribuições sociais.

III – Dos requisitos para se obter a imunidade de contribuições sociais.

O direito à imunidade de contribuições sociais é reconhecido por lei às entidades de assistência social que cumpram determinados requisitos, quais sejam:

I – não percebam seus membros qualquer forma de remuneração, em razão das competências, funções ou atividades que lhes sejam atribuídas pelos respectivos atos constitutivos;
II – aplique seus recursos integralmente no território nacional, na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais (atividades assistenciais);
III – apresente CND da RFB e FGTS;
IV – mantenha escrituração contábil regular que registre as receitas e despesas, bem como a aplicação em gratuidade de forma segregada, em consonância com as normas emanadas do Conselho Federal de Contabilidade;
V – não distribua resultados, dividendos, bonificações, participações ou parcelas do seu patrimônio, sob qualquer forma ou pretexto;
VI – conserve em boa ordem, pelo prazo de 10 (dez) anos, os documentos que comprovem a origem e a aplicação de seus recursos e os relativos à modificação da situação patrimonial;
VII – cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária;
VIII – apresente as demonstrações contábeis e financeiras devidamente auditadas por auditor independente legalmente habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade;
IX – seja constituída como pessoa jurídica nos termos e cadastrada como ente de assistência social nos respectivos órgãos reguladores na esfera Municipal, Estadual e Federal;
X – preveja, em seus atos constitutivos, em caso de dissolução ou extinção, a destinação do eventual patrimônio remanescente a entidade sem fins lucrativos congêneres ou a entidades públicas;
XI – que aplicará as subvenções e doações recebidas nas finalidades a que estejam vinculadas;
XII – que a Diretoria terá mandato por período determinado, com a possibilidade ou não de sua reeleição, observando-se os princípios constitucionais;
XIII – Prestar serviços ou realizar ações socioassistenciais de forma gratuita, continuada, permanente e planejada para os usuários e quem a deles necessitar;
XIV – assegurar que os serviços, programas, projetos e benefícios socioassistenciais sejam ofertados na perspectiva da autonomia e garantia de direitos dos usuários;
XV – garantir gratuidade a todos os usuários dos serviços, programas, projetos benefícios socioassistenciais, respeitadas as exceções legais;
XVI – garantir a existência de processo participativo dos usuários na execução dos serviços, programas, projetos e benefícios socioassistenciais conforme estabelecido no plano de trabalho;
Importante se faz mencionar que o cumprimento dos requisitos acima mencionados deve ocorrer de forma cumulativa. Não será admitido o cumprimento de apenas parte dos requisitos, situação na qual desqualifica a entidade beneficente de assistência social da obtenção dos certificados correspondentes.

Quanto ao cadastro e certificação dos órgãos competentes, na esfera Federal, a qualidade de beneficente de Assistência Social é certificada pelo Ministério do Desenvolvimento Social e Combate à Fome (MDS), Ministério da Saúde (MS) e Ministério da Educação (MEC), conforme sua área de atuação.

Ressalta-se que para receber referida certificação, a entidade deve cumprir os requisitos estabelecidos pelos artigos 3º ao 20 da Lei nº 12.101, de 27 de novembro de 2009 e pela Lei 8742/1993, requisitos estes relatados acima.

IV – Dos riscos da Entidade Religiosa em obter cumulativamente licença de natureza Religiosa e Assistencial.

Embora seja totalmente sustentável do ponto de vista jurídico que uma entidade religiosa possa desenvolver atividade Assistencial e obter a imunidade para as contribuições sociais, existem riscos das autoridades fiscais (federais, estaduais e municipais) questionarem a imunidade perante os impostos sob a alegação de esta estar praticando atividades diversas de religião.

Caso isso ocorra, há grande possibilidade de a Entidade Religiosa ser obrigada a efetuar o pagamento dos impostos referente aos anos em que esta situação persistir.
Não podemos deixar de mencionar também a possibilidade das autoridades fiscais, ao verificarem que a Entidade Religiosa tem como principal atividade os serviços religiosos, não reconhecerem a imunidade perante das contribuições sociais e cobrarem os valores, que deixaram de ser recolhidos enquanto a situação de coexistência permanecer.
Desta forma, com o objetivo de evitar o referido questionamento, é recomendável que a Entidade Religiosa cogite a possibilidade de exercer a atividade de assistência social num estabelecimento ou entidade distinta.

Por fim, destaca-se que essa nova entidade além da obtenção do certificado atestando sua natureza, deverá necessariamente, enquanto existir, observar cumulativamente todos os requisitos que definem uma entidade beneficente de Assistência Social.

V – Das contribuições abrangidas pela imunidade das Associações de Assistência Social.

Uma vez certificada junto aos entes governamentais anteriormente mencionados (Municipal, Estadual e Federal) como beneficente de assistência social, a entidade faz jus a imunidade no pagamento das contribuições devidas à Previdência Social, prevista no art. 195 § 7º da Constituição.

O direito à imunidade abrange as seguintes contribuições:

I – 20% (vinte por cento), destinadas à Previdência Social, incidentes sobre o total das remunerações pagas, aos segurados empregados, trabalhadores avulsos e contribuintes individuais (autônomos) que prestem serviços à entidade;
II – 1%, 2% ou 3% destinadas ao RAT;
III – 100% (cem por cento) da contribuição incidente sobre o lucro líquido (CSLL), destinada à seguridade social;
IV – 100% (cem por cento) COFINS incidente sobre o faturamento, destinada à seguridade social;
V – 100% (cem por cento) PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta, destinada à seguridade social.

Por fim, cabe ressaltar que as entidades beneficentes de Assistência Social, mesmo certificadas, continuam obrigadas ao pagamento da contribuição social do PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários, conforme legislação em vigor. Contudo, ressaltamos a possibilidade do questionamento deste recolhimento na via judicial.

VI – Da criação de uma nova entidade.
Conforme mencionado anteriormente, para que a Entidade Religiosa não corra o risco de questionamento seja da imunidade de impostos ou imunidade das contribuições, é recomendável a separação do caráter religioso e filantrópico dos trabalhos desenvolvidos pelo ente religioso.

Assim, vislumbramos a possibilidade de criação de uma entidade religiosa, tendo em vista o disposto no artigo 44, § 1º que dispõe “(…) são livres a criação, a organização, a estruturação interna e o funcionamento das organizações religiosas, sendo vedado ao poder público, negar-lhes reconhecimento ou registro dos atos constitutivos e necessários ao funcionamento (…).

É importante mencionar que o Código Civil não faz clara distinção entre entidade religiosa e associação religiosa. O certo é que entidade religiosa não está sujeita às regras das associações, devendo seguir, basicamente, o disposto no artigo 46 do Código Civil, que determina a obrigatoriedade do registro da entidade constar a denominação, os fins, a sede, o tempo de duração e o fundo social, quando houver, o nome e a individualização dos fundadores ou instituidores, e dos diretores, e o modo por que se administra e representa, ativa e passivamente, judicial e extrajudicialmente a entidade religiosa.

Já as associações, além desta regra, devem orientar-se pelas disposições dos artigos que lhe são próprios (artigos 53 a 61 do Código Civil), quais sejam:
“Art. 53. Constituem-se as associações pela união de pessoas que se organizem para fins não econômicos.
Art. 54. Sob pena de nulidade, o estatuto das associações conterá:
I – a denominação, os fins e a sede da associação;
II – os requisitos para a admissão, demissão e exclusão dos associados;
III – os direitos e deveres dos associados;
IV – as fontes de recursos para sua manutenção;
V – o modo de constituição e de funcionamento dos órgãos deliberativos;
VI – as condições para a alteração das disposições estatutárias e para a dissolução;
VII – a forma de gestão administrativa e de aprovação das respectivas contas
Art. 55. Os associados devem ter iguais direitos, mas o estatuto poderá instituir categorias com vantagens especiais.
Art. 56. A qualidade de associado é intransmissível, se o estatuto não dispuser o contrário.
Parágrafo único. Se o associado for titular de quota ou fração ideal do patrimônio da associação, a transferência daquela não importará, de per si, na atribuição da qualidade de associado ao adquirente ou ao herdeiro, salvo disposição diversa do estatuto.
Art. 57. A exclusão do associado só é admissível havendo justa causa, assim reconhecida em procedimento que assegure direito de defesa e de recurso, nos termos previstos no estatuto. (Alterado pela L-011.127-2005)
Art. 58. Nenhum associado poderá ser impedido de exercer direito ou função que lhe tenha sido legitimamente conferido, a não ser nos casos e pela forma previstos na lei ou no estatuto.
Art. 59. Compete privativamente à assembléia geral:
I – destituir os administradores; II – alterar o estatuto.
Parágrafo único. Para as deliberações a que se referem os incisos I e II deste artigo é exigido deliberação da assembléia especialmente convocada para esse fim, cujo quorum será o estabelecido no estatuto, bem como os critérios de eleição dos administradores. (Alterado pela L-011.127-2005)
Art. 60. A convocação dos órgãos deliberativos far-se-á na forma do estatuto, garantido a 1/5 (um quinto) dos associados o direito de promovê-la. (Alterado pela L-011.127-2005)
Art. 61. Dissolvida a associação, o remanescente do seu patrimônio líquido, depois de deduzidas, se for o caso, as quotas ou frações ideais referidas no parágrafo único do art. 56, será destinado à entidade de fins não econômicos designada no estatuto, ou, omisso este, por deliberação dos associados, à instituição municipal, estadual ou federal, de fins idênticos ou semelhantes.
§ 1º Por cláusula do estatuto ou, no seu silêncio, por deliberação dos associados, podem estes, antes da destinação do remanescente referida neste artigo, receber em restituição, atualizado o respectivo valor, as contribuições que tiverem prestado ao patrimônio da associação.
§ 2º Não existindo no Município, no Estado, no Distrito Federal ou no Território, em que a associação tiver sede, instituição nas condições indicadas neste artigo, o que remanescer do seu patrimônio se devolverá à Fazenda do Estado, do Distrito Federal ou da União.”

VII – Da conclusão.
Diante de todo o exposto podemos concluir que a Entidade Religiosa para usufruir ao benefício da imunidade das contribuições sociais necessitará adequar-se aos requisitos legais expostos no presente parecer.

Considerando que entes religiosos geralmente realizam cumulativamente as atividades de religião e de assistência social, a fim de cumprir com os requisitos para usufruir da imunidade das contribuições sociais, e evitar questionamentos fiscais, recomenda-se a criação de uma nova entidade, para a separação das mencionadas atividades, de tal forma a propiciar a obtenção não só da imunidade dos impostos como também da imunidade das Contribuições Sociais.

Destaca-se por fim que a imunidade das contribuições sociais somente será aplicável às contribuições devidas aso funcionários registrados na entidade que irá exercer as atividades de Assistência Social. Por outro lado, esta nova entidade poderá usufruir não só da imunidade das contribuições sociais como também da imunidade dos impostos.

Por Anderson Pereira Correia